20 Settembre 2016

Transfer pricing, la sanzione si evita con i documenti

di Angelo D'Ugo e Alessandro Germani

Le multinazionali estere ed italiane da sempre si cimentano con le difficoltà e i rischi di contenzioso legati al transfer pricing. Dal 2010, tuttavia, in ossequio al Codice di condotta Ue e alle linee guida Ocse, vi è la possibilità di disapplicare le sanzioni, in caso di verifica sui prezzi di trasferimento, se risulta che gli stessi sono conformi al valore normale (articolo 1 comma 2-ter Dlgs 471/97). Questa penalty protection, che va salutata con estremo favore in quanto costituisce per il contribuente un'opportunità ma non un obbligo, è legata alla predisposizione di una documentazione ad hoc indicata nel provvedimento delle Entrate 29 settembre 2010 che si compone di:

• un master file che fornisce il quadro dei rapporti di gruppo;
• un country file relativo all'entità (società o branch) residente per giustificare la congruità al valore normale delle transazioni intercompany.

Il possesso della documentazione deve essere manifestato in dichiarazione, barrando il rigo Rs 106 colonna 4 del modello Unico SC. Dal 2014, inoltre, la legge di stabilità 147/13 con norma interpretativa ha esteso il regime di esonero dalle sanzioni anche all'Irap, incrementando quindi l'appeal della misura.

Questi sono gli aspetti indubbiamente positivi. Tuttavia, la barratura presuppone la mappatura dei flussi infragruppo e la verifica che gli stessi siano avvenuti a valore normale. Pertanto può accadere, nei gruppi di rilevanti dimensioni in cui l'onere della procedura è elevato oppure laddove la documentazione venga predisposta per la prima volta, che alla scadenza del 30 settembre - quale termine ultimo per l'invio della dichiarazione - non tutto sia effettivamente completato. Ci si chiede allora quale sia la strategia da adottare e i rischi da affrontare in caso di barratura a fronte dell'incompletezza della documentazione o, peggio, del mancato possesso della stessa. A tali interrogativi va data una risposta pragmatica in base allo spirito della norma e agli interventi di prassi e di giurisprudenza - purtroppo non omogenei - che si sono susseguiti.

Partiamo dalle situazioni fisiologiche. Nei grandi gruppi è possibile che parte della documentazione complessiva (ad esempio la raccolta del master file predisposto dall'head quarter) necessiti di un lasso temporale maggiore. A questo riguardo, il provvedimento del 2010 chiarisce che la documentazione deve essere consegnata entro 10 giorni dalla richiesta, pena l'esclusione dal beneficio. In caso di richiesta di informazioni supplementari, le stesse dovranno essere fornite entro 7 giorni o, se di particolare complessità, nel maggior lasso temporale accordato, fermo restando che se le stesse esulano dal contenuto ordinario della documentazione previsto dal provvedimento non possono far venir meno il regime premiale (circolare 58/E/10).

Al tempo stesso, le omissioni o le inesattezze parziali, così come l'omessa documentazione di operazioni residuali rispetto al totale delle stesse, per l'agenzia delle Entrate non possono inficiare la penalty protection. Differente è, invece, il caso in cui si voglia ottenere l'effetto premiale in presenza di costi, sì documentati, ma non inerenti ex art. 109 comma 5 Tuir, in quanto il regime in questione non può coprire quelle casistiche (circolare 28/E/11).

Un tema spinoso e tuttora aperto riguarda l'emendabilità della dichiarazione inviata senza indicare il possesso della documentazione. Sicuramente è possibile l'invio tardivo della stessa nei 90 giorni (articolo 2 comma 7 Dpr 322/98), barrando l'apposita casella e versando la sanzione ridotta di 15 euro (10% di 150). Più complesso è valutare la correttezza di un'integrativa a favore entro i termini della dichiarazione successiva. In passato, infatti, con riguardo all'esercizio delle opzioni in dichiarazione, sia la Cassazione 25056/06 sia la risoluzione 82/E/09 hanno negato tale possibilità, quando ciò comporti il ripensamento di un'opzione manifestata in precedenza. Non favorevole appare anche il passaggio della circolare 32/E/10 in tema di Cfc con riferimento alle dichiarazioni tardive e integrative. A conclusioni differenti, invece, sembrano pervenire la circolare 8/E/10 in tema di opzione per il riallineamento dei valori ai sensi del decreto legge 185/08 e la circolare 6/E/06 relativa al quadro Ec del disinquinamento dei bilanci (Assonime n. 20/10). Da valutare altresì la percorribilità della remissione in bonis ai sensi dell'articolo 2 comma 1 del decretolegge 16/12.

Al di là di queste interpretazioni ondivaghe, il mancato possesso della documentazione a fronte della barratura e l'utilizzo strumentale del regime vanno valutati con estrema attenzione, perché causano un inasprimento del regime sanzionatorio in base alla gravità del comportamento (circolare 58/E/10).

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