07 Marzo 2024
Tre elementi per distinguere il conto proprio dal conto terzi
di Alessandro Germani e Franco Roscini Vitali
La tematica contabile della società che agisce in conto proprio oppure in conto terzi è in grado di generare degli effetti differenti a livello di rappresentazione bilancistica.
Vediamo quali sono tradizionalmente le due impostazioni. Se la gestione è in conto proprio, ciò significa che la società iscrive ricavi e costi per la sua attività. Prendiamo l’ipotesi di un rivenditore che acquista i beni da terze parti e poi li rivende. Ma la casistica può riguardare anche la fornitura di servizi, oltre alla classica cessione di beni. Quando invece la gestione è in conto terzi, ciò significa che la società acquista e rivende per conto di un committente. In questo caso, la rappresentazione contabile vorrebbe che la società iscrivesse solo la commissione che percepisce per l’attività di intermediazione svolta, senza far passare a conto economico né i costi né i ricavi di ciò che va a intermediare. Quindi a conto economico passa solo la commissione che remunera l’attività. Pertanto l’acquisto e la rivendita dei beni (o dei servizi) transitano direttamente dallo stato patrimoniale in conti accesi ai crediti e ai debiti, senza influenzare il conto economico.
È evidente che le due rappresentazioni hanno effetti di bilancio notevolmente differenti: la gestione in conto proprio «appesantisce» il conto economico, mentre quella in conto terzi lo rende più snello, in quanto il peso degli acquisti e delle vendite non vi transita ma è gestito solo patrimonialmente.
Peraltro, queste differenti impostazioni possono avere diverse ripercussioni anche per ciò che concerne i limiti per la redazione del bilancio in forma abbreviata secondo l’articolo 2435-bis del Codice civile, che prevede un totale dell’attivo di stato patrimoniale di 4,4 milioni di euro e di ricavi delle vendite e delle prestazioni di 8,8 milioni di euro. Va da sé che in taluni casi un’impostazione o l’altra potrebbe determinare il superamento o meno dei predetti limiti e dell’utilizzo della facoltà del bilancio abbreviato.
L’impostazione della gestione in conto proprio e in conto terzi è quella che comunemente fa riferimento al mandato senza rappresentanza (conto proprio) per cui la società agisce in nome proprio ma per conto terzi, rispetto al mandato con rappresentanza (conto terzi) per cui la società agisce in nome e per conto del committente. Questo poi si ricollega anche a differenti impostazioni dei riaddebiti dei costi sostenuti per ciò che concerne l’imposta sul valore aggiunto.
All’interno di questo inquadramento giunge, quindi, in maniera opportuna il chiarimento che è stato fornito dal nuovo principio contabile Oic 34 in tema di ricavi, che dedica una trattazione apposita a questa problematica. L’aspetto viene trattato nell’appendice che forma parte integrante del principio contabile.
Il paragrafo A6 stabilisce che gli elementi da prendere in considerazione, anche disgiuntamente, per determinare se una società agisce per conto proprio, sono i seguenti:
- la società ha la responsabilità di fornire i beni/servizi al cliente;
- la società ha il rischio di magazzino inteso come il rischio che i beni rimangano invenduti e, quindi, perdano di valore;
- la società ha il potere discrezionale di decidere il prezzo del bene o del servizio.
Pertanto, leggendo le previsioni del principio contabile appare chiaro che il discrimen per stabilire se una società operi in conto proprio o in conto terzi sta nella valutazione dei rischi e dei benefici che si assume. Perché se la società rischia in proprio a livello di responsabilità, ha un rischio di magazzino perché i beni figurano come suoi e ha il potere di stabilire il prezzo di vendita, questi appaiono come indicatori in grado di confermare la sua operatività in conto proprio.
Che, tuttavia, la valutazione intesa come scelta di adottare l’uno o l’altro approccio non sia così banale è dimostrata anche dalle Motivazioni alla base delle decisioni assunte. Infatti, è chiaro che l’analisi varia caso per caso e che non necessariamente, se dovesse mancare una sola delle condizioni previste dall’esempio del paragrafo A6, si potrà concludere per una soluzione piuttosto che l’altra. Quindi, rispetto alla bozza del principio in cui l’approccio era più diretto e rigido, si è optato per un approccio più flessibile che lascia alla società l’onere di valutare la propria corretta casistica. Così, quindi, si chiarisce che gli elementi citati sono meri esempi per stabilire se la società rientra nella gestione in conto proprio o in conto terzi, ma poi dovrà essere la società a calare queste indicazioni caso per caso, con la previsione che ce ne possano essere anche altre di rilievo.
Peraltro, questo approccio più flessibile appare anche maggiormente in linea con i criteri propri dell’Ifrs 15 in tema di ricavi per i soggetti che redigono il bilancio secondo i principi internazionali. In ogni caso, viene chiarito che quei requisiti sono utili anche a stabilire se la società operi secondo un mandato con o senza rappresentanza.
A questo punto, chiarito il quadro storico e le implicazioni apportate dal principio contabile Oic 34, occorre domandarsi quale sia l’applicazione pratica di queste indicazioni considerato che l’Oic 34 si applica a partire dal 1° gennaio 2024. In altre parole, ci si domanda se una società possa applicare il principio contabile già nei bilanci che verranno chiusi al 31 dicembre 2023. Da questo punto di vista il via libera sostanziale proviene dallo stesso Organismo italiano di contabilità con il comunicato del 21 dicembre 2023 a fronte di una specifica domanda circa la possibilità di applicare l’impostazione del conto proprio o del conto terzi già da subito.
Infatti, l’Oic, nel ribadire che il principio Oic 34 entra in vigore dal 1° gennaio 2024 e che non è prevista un’applicazione anticipata del medesimo, tuttavia fa salvi quei comportamenti contabili conformi ai principi attualmente vigenti che trovano conferma nelle specificazioni contenute nell’Oic 34. Sotto questo profilo, il tema della rilevazione dei ricavi da parte di soggetti che operano in qualità di intermediari era stato già affrontato dall’Oic nella newsletter di settembre 2017. Da essa si evince che il principio del trasferimento dei rischi e benefici era già presente sia nell’Oic 15 per la rilevazione dei ricavi sia nell’Oic 13 per la rilevazione delle rimanenze di magazzino e, pertanto, si concludeva che in assenza di rischi (corsi) e benefici (goduti) una società poteva optare per l’operatività in conto terzi che fa transitare da conto economico le sole commissioni. Pertanto, sussiste anche un via libera dall’organismo di contabilità nel caso in cui si decida di anticipare l’applicazione dei nuovi criteri per l’operatività in conto proprio o in conto terzi, in base alle previsioni dell’Oic 34, già nei prossimi bilanci 2023.
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