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19 Dicembre 2024

Tra sostitutive e maggiorazioni il conto può salire del 21 per cento

di Alessandro Germani e Franco Roscini Vitali

Accanto ai riallineamenti di natura contabile, ci sono quelli da operazioni straordinarie, per cui emergono differenze fra valori contabili e fiscali, che possono essere affrancate. La disposizione è quella dell’articolo 176, comma 2-ter, del Tuir, sulla quale agisce l’articolo 12 del decreto Irpef Ires. Ricordiamo che i disallineamenti si possono generare anche nelle fusioni e scissioni, che rimandano sempre alla norma dei conferimenti aziendali per l’affrancamento.

In passato questi disallineamenti potevano essere eliminati attraverso il pagamento di un’imposta sostitutiva a scaglioni in base alle seguenti misure:

  • con aliquota del 12% sulla parte dei maggiori valori ricompresi nel limite di 5 milioni di euro;
  • del 14% sulla parte dei maggiori valori che eccede 5 milioni di euro e fino a 10 milioni di euro;
  • del 16% sulla parte dei maggiori valori che eccede i 10 milioni di euro.

La norma poi consentiva di optare per il riallineamento nella dichiarazione dei redditi relativa all’esercizio nel corso del quale era stata posta in essere l’operazione o, al più tardi, in quella del periodo d’imposta successivo. Ed era prevista anche una recapture rule in caso di realizzo dei beni anteriormente al quarto periodo d’imposta successivo a quello dell’opzione, per cui il costo fiscale era ridotto dei maggiori valori assoggettati a imposta sostitutiva e dell’eventuale maggior ammortamento dedotto e l’imposta sostitutiva versata veniva scomputata dall’imposta sui redditi.

Vediamo cosa cambia ora. Scompare in primis il meccanismo a scaglioni che era considerato troppo vantaggioso. Pertanto si prevede che la società conferitaria possa optare, nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta nel corso del quale è stata posta in essere l’operazione, per l’applicazione, in tutto o in parte, sui maggiori valori attribuiti in bilancio ai singoli elementi dell’attivo costituenti immobilizzazioni materiali e immateriali relativi all’azienda ricevuta, di un’imposta sostitutiva dell’Ires e dell’Irap con aliquota, rispettivamente, del 18 e del 3 per cento. Vanno poi sommate le eventuali addizionali e maggiorazioni nonché la differenza di aliquota Irap fra quella ordinaria e quella applicabile a imprese concessionarie, banche e assicurazioni (secondo il parere della Camera, stessa fattispecie del riallineamento per singola fattispecie per cui si veda pagina 7 di questo Focus). Rispetto alla norma originaria che prevedeva quattro anni di recapture rule, il testo originario aveva cancellato tale previsione, che è stata invece reintrodotta nel testo definitivo nel caso di realizzo dei beni anteriormente al terzo periodo d’imposta successivo a quello dell’opzione. L’importo dell’imposta sostitutiva deve essere versato in un’unica soluzione entro il termine di versamento a saldo delle imposte relative all’esercizio nel corso del quale è stata posta in essere l’operazione. La nuova norma si applica alle operazioni effettuate a partire dal 1° gennaio 2024. Per le operazioni effettuate nel periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2023, anteriormente alla data del 1° gennaio 2024, continuano ad applicarsi le disposizioni per l’esercizio dell’opzione per l’imposta sostitutiva di cui all’articolo 176, comma 2-ter, del Tuir nel testo previgente.

La ratio della disposizione appare chiara. Infatti, nella relazione illustrativa viene detto che l’eliminazione dei disallineamenti deve più che altro rispondere a un’esigenza di semplificazione amministrativa e non di convenienza rispetto alle aliquote ordinarie, che infatti nella nuova prospettiva viene tagliata significativamente. Questo aveva comportato anche l’eliminazione della recapture rule che invece poi è stata reintrodotta alla fine. Si vedrà quale potrà essere il ricorso a questi riallineamenti. Considerato che venivano reputati sconvenienti già nella precedente impostazione, esiste più di qualche dubbio circa il ricorso ad essi nella nuova ipotesi addirittura maggiorata.

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