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19 Dicembre 2024

Chance per superare le divergenze dal cambio di principi contabili

di Alessandro Germani e Franco Roscini Vitali

Il decreto Irpef Ires prevede una serie compiuta di ipotesi in cui, per via del cambio di principi contabili o di set adottato dall’impresa anche a seguito di operazioni straordinarie, si verificano delle divergenze fra contabile e fiscale. Che possono essere assoggettate a riallineamento.

Le fattispecie sono:

  • passaggio agli Ias (first time adoption);
  • variazione degli Ias già adottati;
  • passaggio dagli Ias agli Oic (last time adoption);
  • variazione degli Oic;
  • cambiamento degli obblighi informativi per via di modifiche dimensionali;
  • micro imprese che optano per il bilancio ordinario;
  • operazioni straordinarie neutrali fra adopter differenti (Oic-Ias) o che hanno obblighi di bilancio differenti (micro imprese – soggetti Oic).

In generale i disallineamenti nascono per il fatto che se si guarda il bilancio interessato da una delle precedenti fatti-specie e lo si confronta con quello ante operazione, vi sono degli effetti patrimoniali e reddituali, dipendenti dai criteri di qualificazione, imputazione temporale e classificazione (Quic) che dal punto di vista fiscale determinano delle conseguenze, date dal cambiamento, che non sono coerenti con le regole di deduzione o tassazione applicate in precedenza. Accanto vi sono le regole di valutazione delle attività e passività patrimoniali, sempre a seguito delle fattispecie in questione, che non assumono rilevanza fiscale all’atto della loro contabilizzazione. Per la riclassificazione delle attività finanziarie la disciplina invece resta quella dell’articolo 4 del Dm 8 giugno 2011. Queste sono le casistiche per le quali si può applicare il riallineamento (per le modalità e le aliquote si veda l’altro articolo).

La norma richiama poi la nozione di operazioni pregresse e quella di divergenze strutturali, entrambe già presenti nell’articolo 15 del Dl 185/08 e nelle vecchie circolari dell’agenzia delle Entrate (33/E/2009 e 7/E/2011). Qui torna utile anche la relazione illustrativa al decreto. Le divergenze riallineabili sono quelle:

  • da operazioni pregresse e derivanti dalle differenti Quic, in grado di determinare fenomeni di tassazione anomala;
  • comportanti maggiori valori (ad esempio: ripristino dell’avviamento in sede di Fta) o minori valori (ad esempio: eliminazione dei costi di impianto e ampliamento in sede di Fta) delle attività patrimoniali, maggiori o minori valori delle passività patrimoniali (ad esempio: incremento o riduzione di fondi dedotti).

Va detto che i molteplici dubbi applicativi emersi in passato fra le divergenze qualitative (le prime) e quelle quantitative (le seconde) hanno suggerito di tenere distinte le une dalle altre nella nuova norma (commi 2 e 3).

Invece le divergenze strutturali non possono essere mai oggetto di riallineamento. La norma chiarisce che sono tali quelle che si determinano a causa del mancato riconoscimento, ai fini fiscali, a titolo definitivo dei criteri di qualificazione, imputazione temporale e classificazione adottati in bilancio. Il testo precedente, sul quale il parere della commissione Finanze della Camera aveva richiesto un intervento chiarificatorio, faceva espressamente riferimento a previsioni normative che derogano al principio di derivazione rafforzata e forse era più immediato. In ogni caso si può fare anche riferimento alla circolare 33/E/2009 che citava come esempio gli ammortamenti di beni materiali deducibili nei limiti dei coefficienti tabellari, gli ammortamenti di taluni beni immateriali deducibili solo extracontabilmente, gli accantonamenti al Tfr deducibili nei limiti previsti dalle specifiche disposizioni legislative e contrattuali. Al di là di tutto si dovrebbe trattare di tutte quelle regole che disinnescano la derivazione rafforzata dal bilancio imponendo dei criteri esclusivamente di natura fiscale.

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