24 Novembre 2023
Beni infungibili, con la vendita svalutazione deducibile
di Alessandro Germani e Franco Roscini Vitali
La svalutazione dei beni infungibili è fiscalmente indeducibile (articolo 92, comma 5, Tuir), a differenza di ciò che avviene per quelli fungibili. Se pertanto lo scopo è quello di dedurre la svalutazione, occorre procedere all’alienazione dei beni entro la fine dell’anno, per beneficiare della svalutazione.
La distinzione
I beni infungibili sono quelli che presentano caratteristiche peculiari tali da non renderli interscambiabili con altri. Sono tali i beni su commessa o gli immobili, da valutarsi in base al costo specifico. La valorizzazione andrà fatta in base ai costi diretti sostenuti (materie prime, semilavorati, ore uomo impiegate nella produzione) e quelli indiretti per la quota ragionevolmente imputabile.
Invece per ciò che concerne i beni fungibili, valutati in base a Lifo, Fifo e costo medio ponderato, la svalutazione secondo il minor valore di mercato rispetto a questi criteri è fiscalmente deducibile.
Per i beni infungibili va detto che la norma non sembra consentire la deduzione della svalutazione. Ciò in quanto il comma 5 dell’articolo 92 del Tuir fa espresso riferimento ai commi 2, 3 e 4, che richiamano solo i beni fungibili.
Le tesi
A fronte di ciò si sono contrapposte da sempre delle tesi contrastanti. Infatti l’agenzia delle Entrate si è sempre espressa in maniera netta per l’indeducibilità della svalutazione per i beni infungibili (risoluzione 78/E/13 e circolare 10/E/14, paragrafo 6.2).
In dottrina questa posizione è stata abbracciata anche da Assonime (documento 1 del 13 maggio 2011). Ciò in considerazione del fatto che il comma 5 dell’articolo 92 non richiama anche il comma 1, che fa riferimento alla valutazione a costi specifici, per cui i relativi beni sarebbero esclusi dalla deducibilità della svalutazione.
Per i beni infungibili, pertanto, la svalutazione si recupera solo all’atto della vendita, motivo per cui se entro fine anno si vuole cristallizzare, dal punto di vista fiscale, una svalutazione, occorre procedere con la vendita del bene infungibile. In alternativa, ricorrendone le condizioni, la svalutazione temporaneamente indeducibile può dar luogo all’iscrizione di imposte anticipate attive che si riverseranno all’atto della vendita (quando la condizione di deducibilità sarà soddisfatta).
In dottrina, invece, l’Associazione italiana dottori commercialisti (Aidc) si è sempre espressa per la deducibilità della svalutazione anche dei beni infungibili (norma 168 del 28 giugno 2007), motivandola con la derivazione dell’imponibile fiscale dall’utile di bilancio ex articolo 83 del Tuir.
In questo contesto giova considerare che la recente sentenza 10773 di Cassazione del 21 aprile 2023 afferma che il minore fra il valore di mercato e il costo specifico non può essere applicato ai beni infungibili, sia per ragioni storico-sistematiche che letterali. Giova notare che la Cassazione non ha fatto alcun riferimento al principio della derivazione che era stato richiamato nella norma di comportamento dell’Aidc.
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