11 Dicembre 2015
Svalutazioni con deducibilità immediata
di Davide Cagnoni e Alessandro Germani
Gli interventi del legislatore fiscale in tema di svalutazioni e perdite su crediti di banche, assicurazioni e altri enti creditizi e finanziari hanno consentito via via di ridurne il gap rispetto ai competitor europei. Storicamente esisteva una tradizionale distinzione fra le svalutazione dei crediti ex articolo 106 del Tuir, deducibili in diciottesimi per la parte eccedente la franchigia dello 0,30% e le perdite su crediti ex articolo 101 del Tuir, integralmente deducibili nell'esercizio nei casi di assoggettamento a procedure concorsuali, cancellazione dei crediti per fenomeni estintivi e sussistenza degli elementi certi e precisi.
Quindi, in presenza di questi requisiti, contabilizzare la perdita, che era immediatamente deducibile, risultava più conveniente rispetto alla svalutazione, deducibile in un periodo molto lungo.
La legge di Stabilità 2014
La legge di Stabilità 2014 ha poi escluso le perdite su crediti verso la clientela dall'ambito di applicazione dell'articolo 101, comma 5 del Tuir e accorpato nell'articolo 106, comma 3 le perdite e le svalutazioni operate dai soggetti finanziari, stabilendone la deducibilità in quote costanti in 5 anni, a eccezione di quelle realizzate mediante cessione a titolo oneroso, integralmente deducibili nell'esercizio di rilevazione. La novità ha riguardato anche l'Irap, prevedendone analoga deducibilità in 5 anni. Merito della norma è di aver ancorato «l'individuazione dell'ambito di applicazione della disciplina in commento alle risultanze del bilancio», cosicché i crediti verso la clientela risultano essere quelli iscritti come tali in bilancio (circolare 14/E/14):
- alla voce "70" dello Stato patrimoniale per le banche
- alla voce "E.I" (crediti tecnici) del bilancio assicurativo per le compagnie.
Di contro, la novità ha determinato un'evidente penalizzazione per le perdite su crediti verso clienti assoggettati a procedura, quelle sui "minicrediti" e quelle risultanti da elementi certi e precisi, in quanto la deduzione, non rientrando più nella disciplina dell'articolo 101 Tuir bensì in quella dell'articolo 106, non poteva più essere immediata ma diveniva dilazionata in 5 esercizi. Da ultimo, con le modifiche introdotte all'articolo 106, comma 3 del Tuir dall'articolo 16 del decreto legge 83/15 è stato previsto che le svalutazioni e le perdite su crediti verso la clientela iscritte in bilancio a tale titolo nonché le perdite realizzate mediante cessione a titolo oneroso sono integralmente deducibili nell'esercizio di rilevazione in bilancio.
Viene pertanto meno qualsiasi differenza, a livello di timing della deduzione, fra le rettifiche di tipo "valutativo" e le perdite da cessione a titolo oneroso.
Il 2015
Ciò sarà vero solo a regime, perché nel periodo d'imposta 2015 per la prima categoria la deducibilità resta limitata al 75% dell'ammontare. Il restante 25% delle svalutazioni e perdite rilevate nel 2015 nonché tutte quelle già iscritte in bilancio fino al 31 dicembre 2014 e non ancora dedotte saranno deducibili in 10 anni (anche ai fini Irap) secondo un piano di ammortamento:
- 5% nel 2016;
- 8% nel 2017;
- 10% nel 2018;
- 12% dal 2019 al 2024;
- 5% nel 2025.
Per esigenze di gettito è poi previsto che tali novità non rilevino per la determinazione degli acconti Ires e Irap relativi ai periodi 2015, 2016 e 2017.
In contabilità
Le modifiche alla normativa fiscale hanno impatto anche da un punto di vista contabile. In passato, infatti, in base all'Oic 25 era necessario stanziare le Dta (deferred tax assets) per controbilanciare la temporanea indeducibilità delle perdite e svalutazioni. Con l'introduzione dell'integrale deducibilità delle perdite su crediti verso la clientela, invece, a regime cessano le timing differences e l'esigenza degli stanziamenti (tranne per il 25% rilevato nel 2015), dovendosi solo operare i reversal Dta iscritte a fronte dei recuperi fiscali che si effettueranno nell'arco di 10 anni.
Il decreto 83/15, consentendo la deduzione integrale a seguito della rilevazione in bilancio, semplifica molto la gestione di perdite e svalutazioni dei crediti verso la clientela. Queste, infatti, si potranno dedurre interamente senza ricorrere agli elementi richiesti dall'articolo 101 del Tuir (procedure concorsuali, minicrediti, elementi certi e precisi), che restano validi per dedurre le perdite su crediti delle imprese industriali.
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