11 Maggio 2023
Guadagni e perdite non entrano mai nella formazione del reddito
di Alessandro Germani
Le criptoattività sono state fiscalmente disciplinate dalla recente legge di Bilancio per il 2023, con un intervento piuttosto ampio. Oltre che l'inquadramento della fattispecie ai fini della tassazione sia per i soggetti non imprenditori sia per gli imprenditori, la norma ha riguardato altresì il monitoraggio fiscale (quadro RW), la regolarizzazione delle criptoattività non dichiarate nonché il loro l'assoggettamento a bollo e a Ivafe.
Il tutto al fine di normare una fattispecie oggetto di pronunce da parte dell'agenzia delle Entrate ma senza che vi fosse un inquadramento normativo, che era quindi necessario.
Per i soggetti non imprenditori, è introdotta nell'articolo 67, comma 1 del Tuir la lettera c-sexies relativa ai redditi di natura finanziaria che riguarda «le plusvalenze e gli altri proventi realizzati mediante rimborso o cessione a titolo oneroso, permuta o detenzione di cripto-attività, comunque denominate». Tali plusvalenze sono assoggettate ad imposta sostitutiva del 26 per cento.
Ai fini del modello Redditi SC rilevano invece le criptoattività detenute dai soggetti imprenditori. Ci si può domandare quali società possano detenere criptoattività. Sembrerebbe una casistica che difficilmente si potrà trovare nei bilanci di società industriali, in quanto tipicamente non figurano investimenti finanziari. Piuttosto, l'ambito potrebbe essere quello delle holding industriali o finanziarie che, in una logica di diversificazione degli investimenti, decidano di approcciare anche questa tipologia di strumento finanziario.
Il comma 131 della legge 197/2022 ha inserito nell'articolo 110 del Tuir il nuovo comma 3-bis, in base al quale, in deroga ai criteri di valutazione previsti in via generale dall'articolo 110 medesimo, non concorrono alla formazione del reddito i componenti positivi e negativi che risultano dalla valutazione delle cripto-attività alla chiusura del periodo d'imposta, a prescindere dall'imputazione a conto economico.
La scelta del legislatore sembra quindi simile a quanto previsto per le operazioni in valuta, laddove l'articolo 110 comma 3 del Tuir stabilisce che sono irrilevanti fiscalmente i maggiori o minori valori derivanti dalla valutazione al cambio di chiusura di crediti e debiti in valuta, anche sotto forma di obbligazioni o titoli similari.
Dal punto di vista contabile, sia in ambito Ias/Ifrs sia Oic, l'orientamento sembra quello di inquadrare le cripto-attività tra i beni immateriali se detenute per investimento e tra le rimanenze se detenute a fini speculativi. Va detto che invece secondo l'agenzia delle Entrate (risoluzione 72/E/16) le criptovalute vanno trattate ai fini contabili come valute tradizionali.
Da ciò deriverebbe una valutazione basata sul cambio in vigore alla data di chiusura dell'esercizio e la conseguenza sarebbe la rilevazione a conto economico delle oscillazioni di valore non realizzate.
Quindi la ratio della norma discenderebbe da questa impostazione, essendo finalizzata a escludere la rilevanza fiscale delle valutazioni delle criptoattività effettuate alla chiusura del periodo d'imposta. La stessa impostazione rileva anche ai fini Irap ai sensi del successivo comma 132.
Vediamo dunque quali sono le previsioni del quadro RF al riguardo delle criptoattività. In particolare:
- l'eventuale minor valore delle cripto-attività rilevato a conto economico dovrà essere oggetto di una variazione in aumento nel rigo RF31, con codice 71;
- l'eventuale maggior valore della cripto-attività rilevato a conto economico dovrà essere oggetto di una variazione in diminuzione nel rigo RF55, con codice 94.
Quindi da questo punto di vista le vicende reddituali relativa a operazioni sulle criptoattività intrattenute per il 2022, oggetto della presente dichiarazione, non sembrano interessate dalle novità del quadro RF. Pertanto, sembrano interessati dalle nuove disposizioni i soggetti che devono utilizzare il modello Redditi 2023 per dichiarare redditi prodotti nel corso del 2023, ad esempio in caso di un'operazione straordinaria per il lasso temporale dall'1° gennaio 2023 alla data di perfezionamento dell'operazione stessa e che dovranno utilizzare il modello 2023.
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