25 Febbraio 2016
Fuori campo servizi tra «madre» e «figlia»
di Davide Cagnoni e Alessandro Germani
Un soggetto estero può insediarsi in un territorio attraverso una società di diritto locale (subsidiary) oppure in via diretta mediante una stabile organizzazione (branch). La seconda opzione, attuabile sia in fase di costituzione sia a seguito di operazioni transfrontaliere, risponde a una logica di snellezza e di riduzione dei costi tipica delle strutture multinazionali. La branch, infatti, non è dotata di un proprio organo amministrativo e di controllo ma solo di un rappresentante e deposita presso il registro imprese il solo bilancio della casa madre.
Analizziamo i profili fiscali della branch "interna", ovvero quando un soggetto estero decide di operare in Italia con stabile organizzazione. Ai fini Iva i servizi intercorrenti fra la casa madre estera e la stabile organizzazione sono fuori dal campo di applicazione con un vantaggio per i soggetti con diritto alla detrazione limitato (banche e assicurazioni) che così evitano di rimanere incisi dell'Iva non detratta. Per quanto riguarda le imposte dirette la disciplina della stabile organizzazione interna è stata rivisitata dall'articolo 7 del decreto internazionalizzazione. Le novità hanno riguardato:
il venir meno della forza di attrazione della stabile organizzazione (l'attrazione al reddito d'impresa della stabile organizzazione di componenti che la stessa non ha prodotto);
la previsione di un rendiconto economico e patrimoniale per il calcolo del reddito della stabile organizzazione sulla base dei principi contabili previsti per i soggetti residenti aventi le medesime caratteristiche, a eccezione della quotazione e dell'emissione di strumenti finanziari diffusi;
l'introduzione del separate entity approach, in forza del quale la stabile organizzazione è considerata un'entità separata e indipendente in virtù delle funzioni svolte, dei rischi assunti e dei beni utilizzati e come tale provvista di un fondo di dotazione determinato in base ai criteri Ocse.
Quanto al punto 1, la forza di attrazione era un principio già superato in presenza di trattati contro le doppie imposizioni, perché l'articolo 7 del modello Ocse prevede la tassazione dei soli componenti di reddito attribuibili alla branch; il concetto è comunque ribadito laddove si afferma che il reddito della stabile organizzazione è determinato in base agli utili e alle perdite ad essa riferibili. La previsione del punto 2 serve a individuare se per la determinazione del reddito di impresa si debba partire da un rendiconto redatto secondo gli Ifrs o i principi Oic. La relazione chiarisce che i requisiti della quotazione e dell'emissione di strumenti finanziari diffusi non rilevano, il che significa che se la mamma è quotata ma la branch italiana non svolge ad esempio attività bancaria, quest'ultima non sarà obbligata agli Ifrs. Il wording della norma non consente, tuttavia, di individuare chi siano i soggetti con le medesime caratteristiche, ovvero la mamma o la branch. Ciò potrebbe generare dubbi in presenza di mamma e figlia svolgenti attività differenti oppure di stabile organizzazione che per parametri dimensionali debba redigere il bilancio in forma abbreviata (il che esclude gli Ifrs). Sul punto 3, sulla scia della prassi amministrativa (risoluzione 44/06) che richiedeva la congruità del fondo di dotazione, anche a seguito dei contenziosi che hanno riguardato l'ambito bancario, il legislatore rinvia ai concetti Ocse.
Il Dlgs 147/15 interviene, infine, a chiarire l'applicabilità del transfer pricing alle componenti di reddito intercorrenti fra la stabile organizzazione e la casa madre. Ciò probabilmente si è reso necessario a seguito del fatto che la Cassazione aveva escluso l'applicazione dell'articolo 110 comma 7 Tuir in relazione a un prestito infruttifero intercompany (sentenza 27087/14). Il tutto rende più che mai opportuno valutare di predisporre la documentazione per ottenere la disapplicazione delle sanzioni in caso di verifica sui prezzi di trasferimento.
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