17 Ottobre 2025
Opere ultrannuali: riserve di cantiere fuori tassazione
di Alessandro Germani
Nella tassazione dei componenti che riguardano i servizi e le opere ultrannuali ex art. 93 del TUIR fa premio l’elemento della certezza, motivo per cui sono da assoggettare a imposizione i proventi accessori quali vendita di materiale, servizi aggiuntivi, variazioni di costo dei materiali e della manodopera che incidono per almeno il 10% dell’importo del contratto, viceversa non si tassano per mancanza di certezza le riserve di cantiere, quelle per varianti in corso d’opera e quelle risarcitorie.
La questione riguarda una cessione di ramo d’azienda intercorsa nel periodo d’imposta 2008 che ha dato luogo ad alcune contestazioni per quanto riguarda la valorizzazione dei lavori in corso effettuata al momento della citata cessione.
I giudici confermano che le rimanenze finali, che costituiscono esistenze iniziali dell’esercizio successivo, devono essere assunte per il valore complessivo determinato in base all’art. 93 del TUIR per la parte eseguita fin dall’inizio dell’esecuzione del contratto, di modo che risulta corretto quanto fatto dai verbalizzanti, là dove si sono avvalsi degli stati di avanzamento lavori sottoscritti dai tecnici professionisti alla data della cessione del ramo d’azienda e basati sulla contabilità dei lavori svolti sino a quella data. Viene infatti ribadito che la valutazione delle giacenze relative a commesse ultrannuali deve essere effettuata con il criterio della percentuale di completamento che determina la suddivisione dell'utile totale che scaturisce dall'operazione nei vari esercizi di svolgimento della stessa ed in proporzione ai lavori eseguiti per ciascun periodo, al fine di evitare la concentrazione dell'imponibile nell'ultimo esercizio (cfr. Cass. V, n. 23692/2018). Altresì, la contabilizzazione deve svolgersi secondo il criterio delle “fotografia” con minimi aggiustamenti giustificati da un rinvio (non dalla cancellazione) di contabilizzazione ad un momento successivo per una più veritiera rappresentazione della realtà, ciò, del resto, in conformità anche al criterio di valutazione di cui all’art. 2426 n. 11, c.c. e di quanto stabilito dal principio OIC n. 23. Viene stabilito quindi il principio di diritto per cui In tema di redditi di impresa, in caso di opere, servizi o forniture ultrannuali, agli effetti dell’art. 93 comma 2 del TUIR costituiscono maggiorazioni di prezzo assoggettabili a tassazione già al momento della richiesta (stante la certezza delle pretesa, in quanto scaturiti dalla legge o dal contratto) i redditi derivanti da proventi accessori al contratto, qual è la vendita di materiale non impiegato nell’appalto, i corrispettivi per i servizi aggiuntivi richiesti, le variazioni del costo dei materiali e della manodopera, ove incidenti nella variazione di almeno il 10% dell’importo complessivo del contratto, ai sensi dell’art. 1664 c.c. Mentre non sono soggette a tassazione nell’anno della richiesta sia le “riserve di cantiere”, sia le “riserve per varianti in corso d’opera”, poiché entrambe prive del requisito della certezza alla data di iscrizione nel libro giornale o nella contabilità di cantiere, sostanziandosi piuttosto in proposte di modifica del negozio. Uguale sorte anche per le “riserve” che si traducono in istanze risarcitorie, poiché mirano alla reintegrazione del patrimonio dell’appaltatore.
La sentenza richiama la norma relativa alla valutazione dei lavori in corso del codice civile nonché il principio OIC 23 in base al quale per i lavori in corso di durata ultrannuale si utilizza il metodo della percentuale di completamento quando esiste un contratto che fissa obbligazioni e corrispettivi per l’appaltatore, il diritto al corrispettivo matura con ragionevole certezza, non sono presenti situazioni di incertezza e il risultato della commessa può essere attendibilmente misurato.
