24 Novembre 2017

Esteso alle imprese Oic il trattamento previsto per gli Ias adopter

di Angelo D'Ugo e Alessandro Germani

Le nuove regole contabili per i soggetti Oic sono state introdotte con il Dlgs 139/2015 e, in virtù del suo ruolo di standard setter nazionale, dall'Oic con la revisione dei principi contabili effettuata a dicembre 2016. È di fondamentale importanza la ricaduta fiscale - in materia di reddito d'impresa e Irap - di queste nuove regole applicate a partire dal 2016. Ciò è avvenuto grazie all'articolo 13-bis del Dl 244/2016 che ha modificato l'articolo 83 del Tuir introducendo il comma 1-bis ed estendendo alle imprese Oic adopter (diverse dalle microimprese) il principio di derivazione rafforzata, prevedendo anche per queste l'applicazione dei decreti ministeriali emanati per il passaggio agli Ias.
Le disposizioni di coordinamento sono poi contenute nel Dm 3 agosto 2017 che ha previsto:

• all'articolo 1, norme che hanno modificato il Dm 8 giugno 2011 e che si applicano sia ai soggetti Ias sia ai soggetti Oic;
• all'articolo 2, il richiamo ad alcune disposizioni dei Dm 1° aprile 2009 n. 48 e 8 giugno 2011 che si applicano ai soggetti Oic a seguito dell'introduzione della derivazione rafforzata;
• all'articolo 3, una clausola di salvaguardia per i comportamenti del 2016 derivante dal fatto che, causa l'emanazione tardiva del Dm, avvenuta dopo gli ordinari pagamenti delle imposte, sono fatti salvi i comportamenti «anche non coerenti» dei contribuenti, lasciando quindi intendere che anche quelli coerenti dovrebbero essere considerati come validamente assunti.

Per ciò che concerne le modifiche al Dm 8 giugno 2011 (introdotte dall'articolo 1 del Dm 3 agosto 2017) si rinvia alla prima tabella (si veda a lato). Giova evidenziare al riguardo la fattispecie dei finanziamenti infragruppo, che possono essere infruttiferi o a tassi assai divergenti rispetto al mercato. In tali casi la norma, derogando alla derivazione rafforzata, introduce un doppio binario in quanto:

• la società finanziata iscrive una riserva di PN e maggiori interessi passivi a CE rispetto a quelli da contratto (oggetto di variazione in aumento);
• la società finanziante registra l'incremento del costo fiscale della partecipazione e maggiori interessi attivi a CE rispetto a quelli da contratto (oggetto di variazione in diminuzione).

Invece, sulle norme dei decreti Ias che sono direttamente applicabili ai soggetti Oic (articolo 2 del Dm 3 agosto 2017) si rinvia alla seconda tabella (si veda a lato).
Esistono, in ogni caso, una serie di disposizioni del Tuir che continueranno ad essere applicate anche a seguito della derivazione rafforzata (ad esempio, rateizzazione plusvalenze e contributi, principio di cassa per dividendi, contributi e compensi amministratori). In altre situazioni invece sarà verosimile assistere a profondi cambiamenti.
A tale riguardo risulta chiamato in causa il principio di competenza. In particolare, in riferimento al principio di certezza e oggettiva determinabilità sancito dall'articolo 109, comma 1 del Tuir, finora si è assistito allo stanziamento di poste a fine anno che non trovava riconoscimento fiscale, con necessità di gestirne l'impatto con variazioni in aumento e in diminuzione in dichiarazione.
A seguito, invece, dell'introduzione del principio di derivazione rafforzata, l'aspetto fiscale non divergerà più da quello contabile, garantendo in tal modo la deducibilità (o l'imponibilità) di una serie di casistiche contabilizzate a fine anno. Questo non significa, tuttavia, che si potranno dedurre integralmente gli accantonamenti a fondi, in quanto l'articolo 9 del Dm 8 giugno 2011 prevede espressamente la loro indeducibilità, ancorandone la deduzione non tanto alla natura dell'elemento reddituale, che a livello di principi contabili (Oic 12) trova spazio nelle aree B, C e D del conto economico, quanto a quello patrimoniale, di modo che se la contropartita è rappresentata da un fondo ciò comporterà l'indeducibilità del relativo costo, a differenza del caso in cui essa sarà invece rappresentata da un debito.
Minore impatto ci si aspetta dalla competenza relativa a cessioni di beni e prestazioni di servizi, in quanto i nuovi principi contabili appaiono allineati alle previsioni fiscali dell'articolo 109, comma 2, del Tuir. 

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