15 Settembre 2023
Scissioni, il riporto delle posizioni soggettive si fa più complicato
Alessandro Germani
Con la circolare n. 22 del 31 luglio 2023 Assonime interviene sulla questione del riporto delle posizioni soggettive nelle scissioni rispetto a recenti interventi di prassi e di giurisprudenza sul tema. In generale nelle scissioni il riporto delle posizioni soggettive (perdite fiscali, interessi passivi ed eccedenze Ace) soggiace al vitality test e al limite patrimoniale, come avviene anche nelle fusioni.
Ma a seguito della circolare 31/22 l'approccio delle Entrate è cambiato in quanto in passato si è sempre detto che bisognava fare riferimento (circolare 9/E/10) alla scissa nella sua interezza, quand'anche l'operazione avesse riguardato solo un ramo d'azienda o singoli asset. Invece la circolare 31, nel ribadire che per le beneficiarie di nuova costituzione restano valide le conclusioni della circolare 9/E, per quelle già esistenti sembra invece discostarsi dal tenore letterale dell'articolo 173 del Tuir, che fa sempre riferimento alla scissa e alla beneficiaria, ma mai al patrimonio oggetto di scissione. Infatti la disposizione dell'articolo 173 comma 10 del Tuir ha come obiettivo quello di evitare il commercio delle bare fiscali, ma non la compensazione intersoggettiva delle perdite, per cui il riferimento logico – oltre che lessicale – appare essere quello alla società scissa e non al suo patrimonio, inteso come ramo d'azienda o asset trasferiti. Per l'Associazione il cambio di impostazione dell'Agenzia appare di complessa declinazione laddove, se si deve far riferimento a un ramo o a singoli elementi, occorrerà fare riferimento a una contabilità separata dell'azienda, che poi non è detto che sia disponibile. Non c'è dubbio quindi che si possa generare una maggior incertezza per cui bisognerà vedere in che modo l'Agenzia riterrà che la disapplicazione potrà essere accordata. Poiché poi appare di complessa individuazione quali siano le perdite riportate in base ai vecchi parametri e che quindi ora sarebbero da stralciare, sarebbe logico applicare le nuove regole solo per il futuro.
Nella risposta 353/23 l'Agenzia ha confermato che in caso di scissione parziale le posizioni soggettive maturate dalla beneficiaria nel periodo interinale sono riportabili in quanto maturate in costanza di consolidato.
L'Associazione fa notare che una scissione parziale non può mai essere retrodatata, per cui le posizioni soggettive della scissa maturate nel periodo interinale restano di sua competenza e non possono essere trasferite alla beneficiaria. Per cui nella scissione parziale le posizioni soggettive soggette ai limiti sono solo quelle relative al periodo d'imposta antecedente a quello di perfezionamento della scissione.
Nella risposta n. 268/23 l'Agenzia ha concluso che il credito Irap, non avendo alcuna specifica connessione, vada ripartito fra la scissa e la beneficiaria in base al criterio proporzionale. Secondo Assonime, invece, nell'ambito della scissione le parti possono stabilire in che modo trasferire il credito tributario, se mantenerlo sulla scissa o trasferirlo alla beneficiaria. E la regola civilistica dovrebbe essere seguita anche in ambito fiscale, per cui la conclusione dell'Agenzia di considerare questo credito come una posizione da ripartire proporzionalmente non sarebbe condivisibile.
La Cassazione 3591/2023 ha messo in discussione la regola per cui i test dell'articolo 172 comma 7 del Tuir vadano effettuati solo sulle perdite ante consolidato. Tale regola è stata riconfermata anche dall'Agenzia con circolare 9/E/10, per cui le perdite prodotte nel consolidato restano di pertinenza dello stesso, anche perché le fusioni e le scissioni non offrono alcun vantaggio aggiuntivo rispetto a quanto il consolidato già di per sé consente. Pertanto, per l'Associazione la pronuncia non appare corretta e andrebbe dunque chiarita .
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